السلة الرقمية

IAS 23 تكاليف الاقتراض: الأصل المؤهل ومعدل الرسملة بمثال محسوب

المعايير والقوائم المالية

يحدد معيار المحاسبة الدولي IAS 23 «تكاليف الاقتراض» متى تصبح الفائدة وتكاليف التمويل الأخرى جزءًا من تكلفة أصل بدل أن تُحمَّل مصروفًا. ومبدؤه الأساسي: تكاليف الاقتراض المرتبطة مباشرة باقتناء أصل مؤهل أو إنشائه أو إنتاجه جزء من تكلفته، وما عداها مصروف (IAS 23، الفقرة 1). ومنذ مراجعة مارس 2007 لم يعد للمنشأة خيار تحميل تكاليف الاقتراض على الأصول المؤهلة مصروفًا فورًا (مؤسسة IFRS: صفحة IAS 23).

النطاق وتعريف تكاليف الاقتراض

تطبّق المنشأة المعيار في المحاسبة عن تكاليف الاقتراض (IAS 23، الفقرة 2)، ولا يتناول التكلفة الفعلية أو الضمنية لحقوق الملكية (IAS 23، الفقرة 3). ولا تُلزم المنشأة بتطبيقه على تكاليف الاقتراض المرتبطة مباشرة باقتناء أو إنشاء أو إنتاج ما يأتي (IAS 23، الفقرة 4):

  • أصل مؤهل مقيس بالقيمة العادلة، كالأصل الحيوي الداخل في نطاق IAS 41.
  • مخزون يُصنع أو يُنتج بكميات كبيرة وبصورة متكررة.

وتكاليف الاقتراض هي الفوائد والتكاليف الأخرى التي تتكبدها المنشأة فيما يتصل باقتراض الأموال (IAS 23، الفقرة 5). وقد تشمل (IAS 23، الفقرة 6):

  • مصروف الفائدة المحسوب بطريقة الفائدة الفعلية وفق IFRS 9.
  • الفائدة على التزامات عقود الإيجار المعترف بها وفق IFRS 16.
  • فروق الصرف الناشئة عن الاقتراض بعملة أجنبية، بالقدر الذي تُعدّ فيه تعديلًا لتكلفة الفائدة.

ما الأصل المؤهل؟

الأصل المؤهل أصل يستغرق بالضرورة فترة زمنية جوهرية ليصبح جاهزًا للاستخدام المقصود منه أو للبيع (IAS 23، الفقرة 5). ولا يحدد المعيار مقدار «الفترة الزمنية الجوهرية»، فتقديرها مسألة اجتهاد بحسب طبيعة الأصل.

وبحسب الظروف قد تكون الأصول الآتية مؤهلة: المخزون، ومصانع التصنيع، ومحطات توليد الطاقة، والأصول غير الملموسة، والعقارات الاستثمارية، والنباتات المثمرة. أما الأصول المالية، والمخزون الذي يُنتج في فترة قصيرة، والأصول الجاهزة للاستخدام أو البيع عند اقتنائها، فليست مؤهلة (IAS 23، الفقرة 7).

ما الذي يُرسمل؟

تُرسمل تكاليف الاقتراض المرتبطة مباشرة باقتناء الأصل المؤهل أو إنشائه أو إنتاجه جزءًا من تكلفته، وتُثبت غيرها مصروفًا في فترة تكبدها (IAS 23، الفقرة 8). والتكاليف المرتبطة مباشرة هي التي كانت ستُتجنب لو لم يُنفق على الأصل (IAS 23، الفقرة 10). وقد يصعب ربط اقتراض بعينه بالأصل، كأن يكون التمويل مركزيًا في مجموعة، فيلزم الاجتهاد (IAS 23، الفقرة 11).

الاقتراض المخصص

إذا اقترضت المنشأة أموالًا خصيصًا للحصول على أصل مؤهل، فالمبلغ القابل للرسملة هو تكاليف الاقتراض الفعلية على ذلك القرض خلال الفترة، مطروحًا منها عائد الاستثمار المؤقت لتلك الأموال (IAS 23، الفقرة 12). فكثيرًا ما تُستثمر الأموال مؤقتًا إلى حين إنفاقها على الأصل (IAS 23، الفقرة 13).

الاقتراض العام ومعدل الرسملة

إذا موّلت المنشأة الأصل من اقتراضها العام، تحدد المبلغ القابل للرسملة بتطبيق معدل رسملة على النفقات على الأصل (IAS 23، الفقرة 14):

  • معدل الرسملة هو المتوسط المرجح لتكاليف الاقتراض المطبقة على جميع قروض المنشأة القائمة خلال الفترة.
  • تُستبعد منه القروض المخصصة لأصل مؤهل إلى أن تكتمل جميع الأنشطة اللازمة لإعداد ذلك الأصل تقريبًا، ثم تنضم إلى الاقتراض العام.
  • لا يجوز أن تتجاوز تكاليف الاقتراض المرسملة في الفترة تكاليفَ الاقتراض المتكبدة فيها.

وقد يكون مناسبًا حساب المتوسط على مستوى المجموعة، أو لكل منشأة تابعة على قروضها (IAS 23، الفقرة 15). والنفقات المعتبرة هي ما نتج عنه دفع نقدي أو تحويل أصول أخرى أو تحمّل التزامات بفائدة، مطروحًا منها الدفعات المرحلية والمنح المستلمة. ومتوسط القيمة الدفترية للأصل خلال الفترة، شاملًا تكاليف الاقتراض المرسملة سابقًا، تقريب معقول عادةً لهذه النفقات (IAS 23، الفقرة 18).

وإذا تجاوزت القيمة الدفترية للأصل أو تكلفته النهائية المتوقعة مبلغه الممكن استرداده أو صافي قيمته القابلة للتحقق، يُخفَّض وفق المعايير الأخرى (IAS 23، الفقرة 16).

متى تبدأ الرسملة وتُعلَّق وتنتهي؟

المرحلةالقاعدةالمرجع
البدءفي أول تاريخ تجتمع فيه ثلاثة شروط: تكبُّد نفقات على الأصل، وتكبُّد تكاليف اقتراض، ومباشرة الأنشطة اللازمة لإعداده(IAS 23، الفقرة 17)
الأنشطة اللازمةتشمل الأعمال الفنية والإدارية قبل التشييد كالحصول على التصاريح، ولا تشمل حيازة الأصل دون تطوير يغير حالته؛ فالأرض المحتفظ بها للبناء دون نشاط تطوير لا تُرسمل تكاليف اقتراضها(IAS 23، الفقرة 19)
التعليقخلال الفترات الممتدة التي يتوقف فيها التطوير النشط. ولا تُعلَّق عادةً أثناء أعمال فنية وإدارية جوهرية. أما التأخير المؤقت الذي هو جزء ضروري من العملية فلا تُعلَّق خلاله، كارتفاع منسوب المياه المعتاد في منطقة تشييد جسر(IAS 23، الفقرتان 20 و21)
الانتهاءعند اكتمال جميع الأنشطة اللازمة لإعداد الأصل تقريبًا. ويكون الأصل جاهزًا عادةً باكتمال تشييده المادي ولو استمر عمل إداري روتيني، وإن لم يبقَ إلا تعديلات طفيفة كالديكور فذلك مؤشر على اكتمال جميع الأنشطة تقريبًا(IAS 23، الفقرتان 22 و23)
الإنجاز على أجزاءتتوقف الرسملة لكل جزء يمكن استخدامه بينما يستمر تشييد غيره، كمجمّع أعمال من مبانٍ مستقلة؛ بخلاف مصنع صلب لا يعمل أي جزء منه قبل اكتماله(IAS 23، الفقرتان 24 و25)

الإفصاح

يتطلب المعيار إفصاحين (IAS 23، الفقرة 26):

  • مبلغ تكاليف الاقتراض المرسملة خلال الفترة.
  • معدل الرسملة المستخدم في تحديد المبلغ القابل للرسملة.

مثال عملي على الرسملة

الأرقام توضيحية. تشيّد منشأة مبنى يُعدّ أصلًا مؤهلًا خلال سنة 2026، وتتوافر شروط بدء الرسملة منذ 1 يناير، ويستمر التشييد دون تعليق إلى ما بعد 31 ديسمبر.

أولًا: القرض المخصص. اقترضت في 1 يناير 2,000,000 بفائدة 7% خصيصًا للمبنى، وبقي القرض قائمًا طوال السنة. أنفقت 1,200,000 فورًا، واستثمرت 800,000 مؤقتًا بعائد 3% حتى أنفقتها في 1 يوليو.

  • فائدة القرض = 2,000,000 × 7% = 140,000.
  • عائد الاستثمار المؤقت = 800,000 × 3% × 6/12 = 12,000.
  • المرسمل = 140,000 − 12,000 = 128,000 (IAS 23، الفقرة 12).

ثانيًا: الاقتراض العام. للمنشأة طوال السنة قرضان عامان: 3,000,000 بفائدة 6% و2,000,000 بفائدة 8%. وأنفقت منها على المبنى 1,500,000 في 1 أكتوبر.

  • فوائد القروض العامة = 180,000 + 160,000 = 340,000.
  • معدل الرسملة = 340,000 ÷ 5,000,000 = 6.8%، ولا يدخل فيه القرض المخصص لأن المبنى لم يكتمل (IAS 23، الفقرة 14).
  • النفقات المرجحة = 1,500,000 × 3/12 = 375,000.
  • المرسمل = 375,000 × 6.8% = 25,500، وهو دون فوائد القروض العامة المتكبدة (340,000).

النتيجة: يُرسمل على المبنى 153,500 (128,000 + 25,500)، ويُحمَّل على الربح أو الخسارة 314,500، وهي باقي فوائد القروض العامة (340,000 − 25,500). أما عائد الاستثمار المؤقت فقد خُصم من المبلغ المرسمل، فلا يظهر دخلًا مستقلًا.

وبافتراض سداد الفوائد وقبض عائد الاستثمار نقدًا خلال السنة، يُلخَّص القيد كما يلي:

البندمديندائن
مشروعات تحت التنفيذ (المبنى)153,500
تكاليف التمويل314,500
النقدية (فوائد 480,000 ناقص عائد مؤقت 12,000)468,000

وإذا اكتمل المبنى وبقي القرض المخصص قائمًا، تدخل فائدته بعد ذلك في حساب معدل الرسملة لأي أصل مؤهل آخر (IAS 23، الفقرة 14). وتفصح المنشأة عن 153,500 مبلغًا مرسملًا وعن 6.8% معدلًا للرسملة (IAS 23، الفقرة 26).

قرارات لجنة تفسيرات المعايير الدولية

نشرت لجنة تفسيرات المعايير الدولية (IFRS Interpretations Committee) ثلاثة قرارات تفيد في التطبيق. وخلصت في كل منها إلى أن مبادئ المعايير ومتطلباتها توفر أساسًا كافيًا، فلم تُضف المسألة إلى جدول أعمالها لوضع المعايير:

  • النفقات على الأصل المؤهل (سبتمبر 2018): إذا بدأ التشييد قبل الاقتراض العام، لا تبدأ الرسملة إلا بتكبد تكاليف الاقتراض. وعندئذ لا تُستبعد النفقات التي سبقت الاقتراض عند تطبيق معدل الرسملة (مؤسسة IFRS: القرار).
  • تكاليف الاقتراض على الأرض (سبتمبر 2018): تنظر المنشأة في الاستخدام المقصود للأرض: أن تشغلها بنفسها، أو تؤجرها أو تحتفظ بها لارتفاع قيمتها، أو تبيعها. فإن لم يمكن استخدامها لذلك قبل اكتمال المبنى، تستمر الرسملة على نفقات الأرض حتى تكتمل جميع الأنشطة اللازمة لإعداد الأرض والمبنى معًا تقريبًا (مؤسسة IFRS: القرار).
  • مبنى سكني يُعترف بإيراده على مدى زمني (مارس 2019): في الحالة المعروضة، وهي مطوّر يبيع وحدات مبنى سكني ويعترف بإيرادها على مدى زمني وفق IFRS 15 الإيراد من العقود مع العملاء، لا تُعدّ الذمم المدينة ولا أصول العقد أصولًا مؤهلة، ولا مخزون الوحدات غير المبيعة الذي ينوي المطور بيعه بحالته فور إيجاد مشترٍ (مؤسسة IFRS: القرار).

ما الجديد في IAS 23؟

  • مارس 2007: أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية (IASB) المعيار IAS 23 المعدل الذي ألغى خيار تحميل تكاليف الاقتراض مصروفًا فورًا (صفحة IAS 23).
  • ديسمبر 2017: عدّلت «التحسينات السنوية على المعايير الدولية — دورة 2015–2017» IAS 23 لتوضيح تكاليف الاقتراض المؤهلة للرسملة في حالات معينة (مؤسسة IFRS: المشروع). والنص القائم صريح في أن القرض المخصص يدخل في حساب معدل الرسملة العام بعد اكتمال جميع الأنشطة اللازمة لإعداد أصله تقريبًا (IAS 23، الفقرة 14).
  • التعديلات التبعية: عدّلت معايير أخرى IAS 23 تعديلات طفيفة، منها IFRS 9 (يوليو 2014) وIFRS 16 (يناير 2016) (صفحة IAS 23). لذلك تحيل الفقرة 6 اليوم إلى طريقة الفائدة الفعلية في IFRS 9، وإلى الفائدة على التزامات عقود الإيجار المعترف بها وفق IFRS 16 (IAS 23، الفقرة 6).
  • الوضع في 2026 و2027: لم يرد IAS 23 بين المعايير المعدلة بالمتطلبات السارية على الفترات السنوية التي تبدأ في 1 يناير 2026 أو بعده، ولا يعدّله أيٌّ من الإصدارات الثلاثة الصادرة التي لم تسرِ بعد في ذلك التاريخ: IFRS 18 وIFRS 19 وتعديلات IAS 21 بشأن الترجمة إلى عملة عرض في اقتصاد ذي تضخم مرتفع، وتسري جميعها على الفترات السنوية التي تبدأ في 1 يناير 2027 أو بعده (مؤسسة IFRS: التغييرات في إصدار 2026).

روابط وأداة عملية

المصادر

المدونة

أداة لهذا الموضوع

طبّق ما قرأته بملف جاهز

القوائم المالية والإقفال

سجل الأصول الثابتة

سجل أصول متكامل يحسب الإهلاك الشهري والاستبعادات ويُخرج جدول حركة الأصول للإيضاح، مع الإهلاك الضريبي بالمجموعات للشركات الخاضعة لضريبة الدخل.

عرض التفاصيل